O presente artigo visa estabelecer o conceito e a relação da dação em pagamento aplicada diretamente ao Lucro Real no tocante ao IRPJ, CSLL, PIS/Pasep e a COFINS.
1 – INTRODUÇÃO
Em relação ao direito das obrigações, a dação em pagamento ocorre quando o credor aceita que o devedor liquide a obrigação existente entre eles por meio de outra forma de pagamento que originalmente não fora convencionada, conforme previsto no Código Civil – Lei n° 10.406/2002 artigo 356.
Art. 356. O credor pode consentir em receber prestação diversa da que lhe é devida.
2 – DAÇÃO EM PAGAMENTO
Como visto a dação em pagamento representa o aceite como forma de pagamento de algo contrário ao inicialmente negociado e para esta operação a Lei n° 10.406/2002 – Código Civil no capítulo V trás os elementos que caracterizam este arranho, sendo por meio dos artigos dispostos abaixo.
(…) Art. 356. O credor pode consentir em receber prestação diversa da que lhe é devida.
Art. 357. Determinado o preço da coisa dada em pagamento, as relações entre as partes regular-se-ão pelas normas do contrato de compra e venda.
Art. 358. Se for título de crédito a coisa dada em pagamento, a transferência importará em cessão.
Art. 359. Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento, restabelecer-se-á a obrigação primitiva, ficando sem efeito a quitação dada, ressalvados os direitos de terceiros.
3 – TRIBUTAÇÃO
O Decreto n° 9.580/2018 – RIR/18 em seu artigo 289 prevê que a “coisa” dada como forma alternativa de pagamento será tratada como receita bruta.
Art. 289. Será classificado como lucro operacional o resultado das atividades, principais ou acessórias, que constituam objeto da pessoa jurídica (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 11, caput).
Assim, o presente artigo visa estabelecer a relação da dação em pagamento aplicada diretamente ao Lucro Real.
4 – DEFINIÇÃO DE LUCRO REAL
Em relação ao Lucro Real, é importante entender a quem se aplica e quais os tratamentos aplicáveis, para isto, o Decreto n° 9.580/2018 – RIR/18 a partir do artigo 257 é possível conhecer um pouco mais sobre a sistemática aplicada a este regime.
4.1 – PJ Obrigada ao Lucro Real
Ficam obrigadas à apuração do lucro real as pessoas jurídicas:
I – cuja receita total no ano-calendário anterior seja superior ao limite de R$ 78.000.000,00 (setenta e oito milhões de reais) ou proporcional ao número de meses do período, quando inferior a doze meses;
II – cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, agências de fomento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, sociedades de crédito ao microempreendedor e à empresa de pequeno porte, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização e entidades abertas de previdência complementar;
III – que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;
IV – que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais relativos à isenção ou à redução do imposto sobre a renda;
V – que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativa, na forma estabelecida no artigo 219 do Decreto n° 9.580/2018 – RIR/18;
VI – que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultante de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring);
VII – que explorem as atividades de securitização de créditos imobiliários, financeiros e do agronegócio;
VIII – que tenham sido constituídas como sociedades de propósito específico, formadas por microempresas e empresas de pequeno porte, observado o disposto no artigo 56 da Lei Complementar nº 123/2006; e
IX – que emitam ações nos termos estabelecidos no artigo 16 da nº Lei 13.043/2014.
Nota! As pessoas jurídicas não enquadradas acima poderão apurar os seus resultados tributáveis com base nas disposições deste Título.
4.2 – Conceito de Lucro Real
O artigo 258 dispõe que o Lucro Real é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pelo Decreto n° 9.580/2018 – RIR/18.
A determinação do Lucro Real será precedida da apuração do lucro líquido de cada período de apuração em observância às disposições das leis comerciais, conforme Lei nº 8.981/1995, art. 37, § 1º.
Os valores que, por competirem a outro período de apuração, forem, para efeito de determinação do Lucro Real, adicionados ao lucro líquido do período de apuração, ou dele excluídos, serão, na determinação do lucro real do período de apuração competente, excluídos do lucro líquido ou a ele adicionados, respectivamente.
4.3 – Conceito de Lucro Líquido
O lucro líquido do período de apuração é a soma algébrica do lucro operacional, das demais receitas e despesas, e das participações, e deverá ser determinado em observância aos preceitos da lei comercial, conforme artigo 259 do Decreto n° 9.580/2018 – RIR/18.
4.4 – Formalização do Lucro Real
O Lucro Real é determinado como forma de tributação a partir do primeiro pagamento do imposto de renda relativo ao respectivo período de apuração, sendo irretratável para todo o ano-calendário, conforme artigo 229 do Decreto n° 9.580/2018 – RIR/18.
5 – TRIBUTAÇÃO FEDERAL
Podemos concluir que o Lucro Real é considerado a forma mais próxima da realidade que podemos ter no tocante a formação da base de cálculo dos tributos federais, como visto nas linhas do artigo 258 do Decreto n° 9.580/2018 – RIR/18.
5.1 – IRPJ e CSLL
Quando falamos de apuração do IRPJ e da CSLL no Lucro Real Anual podemos observar que a Instrução Normativa RFB n° 1.700/2017 e Decreto n° 9.580/2018 – RIR/18 abordam a respectiva sistemática.
5.1.1 – IRPJ com Base na Estimativa Mensal
A determinação da base de cálculo pela estimativa mensal envolve percentuais que serão aplicados sobre a receita bruta percebida mensalmente e que estão contidos nos moldes do artigo 34 da Instrução Normativa RFB n° 1.700/2017.
5.1.2 – Alíquota de IRPJ e CSll
No tocante as alíquotas praticadas em relação ao IRPJ e a CSLL, respectivamente aplica-se os seguintes percentuais, 15% e 9%.
5.1.3 – Prazo e Forma de Recolhimento do IRPJ
Quando o contribuinte optar pela apuração do Lucro Real anual, seja pela estimativa e/ou balanço de redução ou suspensão, o imposto deverá ser pago até o último dia do mês subsequente ao que se refere, inclusive a competência dezembro, observados os seguintes códigos:
I – IRPJ
5993 – Pessoas jurídicas não obrigadas ao Lucro Real;
2362 – Pessoas jurídicas obrigadas ao Lucro Real – entidades não financeiras.
II – CSLL
2484 – Pessoas jurídicas geral.
Já, quando a apuração do Lucro Real ocorrer de forma trimestral, deverá ser pago em quota única, até o último dia do mês subsequente ao encerramento do período apurado, lembrando que poderá recolher o imposto em três quotas mensais, iguais e sucessivas como prevê o artigo 55 da Instrução Normativa RFB n° 1.700/2017.
(…) Art. 55. O IRPJ e a CSLL apurados ao final de cada trimestre serão pagos em quota única até o último dia útil do mês subsequente ao do encerramento do período de apuração.
1º À opção da pessoa jurídica, o IRPJ e a CSLL poderão ser pagos em até 3 (três) quotas mensais, iguais e sucessivas, vencíveis no último dia útil dos 3 (três) meses subsequentes ao do encerramento do período de apuração a que corresponderem.
2º Nenhuma quota poderá ter valor inferior a R$ 1.000,00 (mil reais) e o imposto ou a contribuição de valor inferior a R$ 2.000,00 (dois mil reais) será pago em quota única, até o último dia útil do mês subsequente ao do encerramento do período de apuração.
3º As quotas do imposto e da contribuição serão acrescidas de juros equivalentes à taxa referencial do Selic, para títulos federais, acumulada mensalmente, calculados a partir do 1º (primeiro) dia do 2º (segundo) mês subsequente ao do encerramento do período de apuração até o último dia do mês anterior ao do pagamento e de 1% (um por cento) no mês do pagamento.
4º A 1º (primeira) quota ou quota única, quando paga até o vencimento, não sofrerá acréscimos.
Assim, pela apuração do Lucro Real Trimestral, deve-se observar os seguintes códigos:
I – IRPJ
3373 – Pessoas jurídicas não obrigadas ao lucro real;
0220 – Pessoas jurídicas obrigadas ao lucro real – entidades não financeiras.
II – CSLL
6012 – Pessoas jurídicas geral.
5.1.3.1 – Ajuste de IRPJ em 31 de Dezembro
Quando a pessoa jurídica optar pelo recolhimento com base nas estimativas mensais, calculando, portanto, o mês de dezembro com base na receita bruta, deverá por sua vez apurar o Lucro Real em 31 de dezembro a fim de determinar o montante efetivo devido no respectivo ano. Quando houver saldo positivo, o valor deverá ser acolhido até o último dia útil do mês de marco do ano subsequente, devendo observar os seguintes códigos:
I – IRPJ:
2456 – Pessoas jurídicas não obrigadas ao Lucro Real;
2430 – Pessoas jurídicas obrigadas ao Lucro Real- entidades não financeiras.
II – CSLL
6773 – Pessoas jurídicas geral.
Nota! Aplica-se o mesmo entendimento no caso de extinção.
Desta forma, será considerada receita para fins de apuração do lucro real, o preço do produto vendido ou da prestação de serviços realizada na operação de dação em pagamento.
Quando na atividade de compra e venda de imóveis em que a pessoa jurídica tributada pelo lucro real receber outro imóvel como forma de pagamento, será atribuído à tributação do IRPJ e da CSLL sobre o valor de alienação do imóvel, Instrução Normativa SRF nº 107/1988, item 4.
(…) 4. Normas aplicáveis
4.1 São aplicáveis às operações quitadas de compra e venda de terreno seguidas de confissão de dívida e promessa de dação, em pagamento, de unidade imobiliária construída ou a construir, todos os procedimentos e normas constantes das Seções I e II desta instrução normativa, desde que observadas as condições cumulativas a seguir:
a) a alienação do terreno e o compromisso de dação em pagamento sejam levados a efeito na mesma data, mediante instrumento público;
b) o terreno objeto da operação de compra e venda seja, até o final do período-base seguinte ao em que esta ocorrer, dado em hipoteca para obtenção de financiamento ou, no caso de loteamento, oferecido em garantia ao poder público, nos termos da Lei nº 6.766, de 19 de dezembro de 1979.
4.1.1. A não observância das condições cumulativas aqui estipuladas sujeitará o promitente da dação à apuração dos resultados da operação tomando-se por base, para determinação do preço de alienação dos bens permutados, o valor de mercado tal como previsto no subitem 1.2, ou, na ausência de laudo de avaliação, o valor que vier a ser arbitrado pela autoridade fiscal. Nesta hipótese, a apuração do resultado da operação reporta-se ao ano-base ou período-base em que esta tiver ocorrido, sujeitando-se o promitente da dação ao recolhimento do imposto de renda sobre o lucro da compra e venda como tributo postergado.
4.2 – PIS/Pasep e COFINS
Em relação ao PIS/Pasep e a COFINS quando na forma do lucro real, o total das receitas percebidas pela pessoa jurídica, advindas da dação em pagamento, temos que o valor da venda ou do serviço prestado, sujeitar-se-á à incidência do PIS/Pasep e da COFINS, às alíquotas de 1,65% e 7,6%, respectivamente, conforme dizeres da Lei nº 10.833/2003, artigo 1º, e Lei nº 10.637/2002, artigo 1º.
Caso em que a pessoa jurídica optante pelo Lucro Real, porém, enquadrada na sistemática cumulativa de apuração do PIS/Pasep e da COFINS, aplicar-se-ão as alíquotas serão de 0,65% e 3%, respectivamente, conforme artigo 10 da Lei nº 10.833/2003.
6 – RECONHECIMENTO DA RECEITA
A Estrutura Conceitual, NBCTG 00 (R2) implica na apresentação de como a receita deve ser reconhecida e temos para isto alguns pontos específicos da norma que aponta essa metodologia, a saber:
(…) 4.68 Receitas são aumentos nos ativos, ou reduções nos passivos, que resultam em aumentos no patrimônio líquido, exceto aqueles referentes a contribuições de detentores de direitos sobre o patrimônio.
(…) 5.4 As demonstrações estão vinculadas porque o reconhecimento de item (ou mudança em seu valor contábil) exige o reconhecimento ou desreconhecimento de um ou mais outros itens (ou mudanças no valor contábil de um ou mais outros itens).
Por exemplo:
(a) o reconhecimento de receita ocorre ao mesmo tempo que:
(i) o reconhecimento inicial do ativo, ou aumento no valor contábil do ativo; ou
(ii) o desreconhecimento do passivo, ou diminuição no valor contábil do passivo;
(b) o reconhecimento de despesa ocorre ao mesmo tempo que:
(i) o reconhecimento inicial do passivo, ou aumento no valor contábil do passivo; ou
(ii) o desreconhecimento do ativo, ou diminuição no valor contábil do ativo.
(…) 5.5 O reconhecimento inicial de ativos ou passivos decorrentes de transações ou outros eventos pode resultar no reconhecimento simultâneo tanto de receitas como das respectivas despesas.
Por exemplo, a venda de produtos à vista resulta no reconhecimento de receita (do reconhecimento do ativo – caixa) e da despesa (do desreconhecimento de outro ativo – produtos vendidos).
O reconhecimento simultâneo das receitas e das respectivas despesas, às vezes, é referido como a confrontação entre custos e receitas.
A aplicação dos conceitos nesta Estrutura Conceitual leva a essa confrontação quando resulta do reconhecimento de mudanças nos ativos e nos passivos.
Contudo, a confrontação entre custos e receitas não é objetivo desta Estrutura Conceitual.
Nota! Esta Estrutura Conceitual não permite o reconhecimento no balanço patrimonial de itens que não atendam à definição de ativo, passivo ou patrimônio líquido.
Por Diego Rudek
Tributario.com.br